باختصار: يُرفق كل تصريح بآجال الأداء ببيان مفصل للفواتير. ويؤشر مراقب الحسابات على مطابقة المعلومات الواردة في هذا البيان مع الفواتير التي لم تؤد في الآجال إذا كان رقم المعاملات السنوي يساوي أو يفوق 50 000 000 درهم دون احتساب الضريبة، ويؤشر عليها خبير محاسبي أو محاسب معتمد دون ذلك (المادة 78-4 من مدونة التجارة، الناتجة عن القانون 69-21). ووفق المذكرة الدورية رقم 734، يبذل المهني «كل العناية اللازمة» ويؤشر أيضاً على البيان الخالي من الفواتير المتأخرة. وعملياً، يقارن البيان بدفتر الأستاذ وبالوثائق: التواريخ، والآجال المتفق عليها، والأداءات، والمنازعات، واحتساب الغرامة. والفاتورة المنسية تكلف 5 000 درهم (المادة 78-6)، إضافة إلى الغرامة نفسها.
تُعرض القواعد العامة (نطاق التطبيق، والآجال، والجدول الزمني، والجزاءات) في دليلنا حول آجال الأداء بالمغرب. ويعالج هذا المقال نقطة واحدة: تدخل مراقب الحسابات في البيان المرفق بالتصريح، من وجهة نظر المدير المالي الذي يعده.
ما تنص عليه النصوص بشأن دور مراقب الحسابات
تفرض المادة 78-4 من مدونة التجارة، في صيغتها الناتجة عن القانون 69-21، على المقاولات التي يفوق رقم معاملاتها 2 000 000 درهم دون احتساب الضريبة تقديم تصريح بطريقة إلكترونية قبل نهاية الشهر الموالي لانصرام كل ثلاثة أشهر. ويُرفق هذا التصريح ببيان مفصل، وفق نموذج تعده الإدارة. وهذا البيان، لا التصريح، هو ما يُخضعه النص للتأشير.
| النقطة | ما تقوله النصوص | المصدر |
|---|---|---|
| موضوع التأشير | مطابقة المعلومات الواردة في البيان مع الفواتير التي لم تؤد في الآجال المنصوص عليها في المادة 78-2 | المادة 78-4 |
| شركة يساوي أو يفوق رقم معاملاتها السنوي 50 000 000 درهم دون احتساب الضريبة (آخر سنة محاسبية) | التأشير من طرف مراقب الحسابات | المادة 78-4 |
| شركة يقل رقم معاملاتها السنوي عن 50 000 000 درهم دون احتساب الضريبة | التأشير من طرف خبير محاسبي أو محاسب معتمد | المادة 78-4 |
| العناية الواجبة | على المهني أن «يبذل كل العناية اللازمة للتأكد من مطابقة المعلومات الواردة في البيان المذكور» | المذكرة الدورية رقم 734 |
| غياب أي فاتورة متأخرة | يظل التصريح إلزامياً؛ ويجب مع ذلك التأشير على البيان | المادة 78-4؛ المذكرة الدورية رقم 734 |
| الدورية | بيان لكل تصريح، أي كل ثلاثة أشهر | المادة 78-4 |
مصدر توضيحين اثنين هو المذكرة الدورية رقم 734 لا القانون: «العناية اللازمة» والتأشير على البيان الخالي من الفواتير المتأخرة.
ما لا تقوله النصوص
لا تحدد النصوص التي اطلعنا عليها شكل التأشير، ولا نموذجه، ولا المعيار المهني الذي يحكمه، ولا تاريخ تسليمه. ولا تنص على جزاء خاص بانعدام التأشير: فالجزاءات تستهدف التصريح ومرفقاته وأداء الغرامة (المادة 78-6). احسموا هذه النقاط كتابةً مع المهني.
التأشير على البيان والمصادقة على الحسابات: تدخلان مختلفان
تنصب المصادقة على القوائم التركيبية (المصادقة، أو المصادقة بتحفظات، أو رفض المصادقة: المادة 175 من القانون 17-95). أما تأشير المادة 78-4 فينصب على وثيقة فصلية. والعتبات مختلفة أيضاً: يجب على الشركة ذات المسؤولية المحدودة تعيين مراقب للحسابات عندما يتجاوز رقم معاملاتها 50 مليون درهم دون احتساب الضريبة (المادة 80 من القانون 5-96)، في حين يخص تأشير مراقب الحسابات رقم معاملات يساوي أو يفوق 50 000 000 درهم (المادة 78-4). ويُعرض الدور العام لمراقب الحسابات في دليلنا حول مراقبة الحسابات بالمغرب، وعتبة الشركة ذات المسؤولية المحدودة في المقال حول عتبة مراقب الحسابات في الشركة ذات المسؤولية المحدودة.
ما يجب تذكره: رقم المعاملات المعتمد هو رقم آخر سنة محاسبية، بالمفهوم التجاري وفق موقف المديرية العامة للضرائب بتاريخ 27 مارس 2026، أياً كانت طريقة المحاسبة.
ما يراقبه مراقب الحسابات، خانة بخانة
تحدد المادة 78-4 خانات البيان. وكل خانة تمثل إقراراً من الشركة يمكن لمراقب الحسابات أن يقارنه بوثيقة.
| خانة البيان | سؤال مراقب الحسابات | الوثيقة التي تجيب عنه |
|---|---|---|
| مرجع الفاتورة | هل الفاتورة موجودة وهل هي مقيدة في المحاسبة؟ | الفاتورة، القيد في دفتر الأستاذ للموردين |
| تاريخ إصدار الفاتورة | هل التاريخ المعتمد هو تاريخ الفاتورة؟ | الفاتورة |
| تاريخ تسليم السلع أو تنفيذ الأشغال أو تقديم الخدمات | هل صدرت الفاتورة في أجل أقصاه اليوم الأخير من شهر التسليم؟ وإلا يُحتسب سريان الأجل ابتداء من نهاية هذا الشهر (المادة 78-2) | سند التسليم، محضر التسلم |
| تعريف مصدر الفاتورة | هل الاسم أو العنوان التجاري ورقم السجل التجاري ورقم التعريف الضريبي ورقم التعريف الموحد للمقاولة صحيحة؟ | بطاقة المورد، الفاتورة |
| الطبيعة والمبلغ مع احتساب الضريبة | هل المبلغ محتسب فعلاً مع جميع الرسوم؟ | الفاتورة |
| التاريخ المقرر أو المتفق عليه من أجل الأداء | هل اتُّفق على أجل في حدود 120 يوماً؟ وفي غياب ذلك يطبق أجل 60 يوماً (المادة 78-2) | العقد، الشروط العامة، ما يثبت التبليغ (المادة 78-1) |
| المبلغ غير المؤدى، المبلغ المؤدى خارج الأجل | هل يطابق المبلغ المصرح به الرصيد غير المؤدى فعلاً أو المؤدى متأخراً، بما في ذلك في حالة الأداء الجزئي؟ | دفتر الأستاذ مع المطابقة، الكشوف البنكية |
| تاريخ الأداء وطريقته ومراجعه | هل الأداء مرتبط بالفاتورة الصحيحة؟ | الكشف البنكي، أمر التحويل، الورقة التجارية |
| عدد أشهر التأخر ومبلغ الغرامة | هل يتبع الاحتساب المادة 78-3 واحتساب الأشهر التي بدأ سريانها؟ | ملف الاحتساب |
| الفواتير موضوع منازعة والمعروضة على المحكمة | هل المنازعة معروضة فعلاً على القضاء؟ | مقال الدعوى، وثائق المسطرة |
الشمولية أولاً
تسمي معايير التدقيق «شمولية» التأكدَ من أن جميع العمليات التي كان يجب تسجيلها قد سُجلت فعلاً (دليل معايير التدقيق الخاص بالمقاولات الصغرى والمتوسطة). والخطر الرئيسي هو فاتورة غائبة: وردت متأخرة، أو أُدخلت في الفصل الموالي، أو استُبعدت خطأً. فتوقعوا أن ينطلق مراقب الحسابات من دفتر الأستاذ للموردين، لا من بيانكم.
التواريخ وبداية سريان الأجل
يسري الأجل ابتداء من تاريخ إصدار الفاتورة، إلا في ثلاث حالات (المادة 78-2): فاتورة صادرة بعد اليوم الأخير من شهر التسليم (يسري الأجل ابتداء من نهاية هذا الشهر)؛ ومعاملات دورية لا تتعدى شهراً واحداً (أول الشهر الموالي)؛ ومؤسسة عمومية (معاينة الخدمة المنجزة). والأجل الذي يصادف يوم عطلة أو يوماً غير مفتوح يؤجل إلى أول يوم عمل (المذكرة الدورية رقم 734).
الآجال المتفق عليها
فيما يتجاوز 60 يوماً، يلزم اتفاق، في حدود 120 يوماً؛ والأجل المتفق عليه إذا كان أقصر هو الواجب احترامه (المذكرة الدورية رقم 734). وتُبلغ شروط الأداء بأية وسيلة تثبت التوصل (المادة 78-1): وسيطلب مراقب الحسابات هذه الوثيقة. أما أجل 180 يوماً فيستلزم مرسوماً قطاعياً.
احتساب الغرامة
تحدد الغرامة في السعر المديري لبنك المغرب المطبق عند اختتام الشهر الأول من التأخر في الأداء، ثم في 0,85 % عن كل شهر أو جزء من الشهر الإضافي، على المبلغ غير المؤدى داخل الآجال عن كل فاتورة مع احتساب الضريبة (المادة 78-3). وكل شهر بدأ سريانه يُحتسب كاملاً (المذكرة الدورية رقم 734). وتُدفع في نفس وقت تقديم التصريح.
يبين مثال المذكرة الدورية رقم 734 أن الاحتساب يمتد عبر أكثر من فصل: فاتورة قدرها 4 000 000 درهم مع احتساب الضريبة صادرة في 17/07/2023، دون أجل متفق عليه، والتاريخ الأقصى المعتمد 14/09/2023، وأُديت في 10/11/2023. في الفصل الثالث، شهر واحد من التأخر (شتنبر) بالسعر المديري المعتمد آنذاك وهو 3 %، أي 120 000 درهم. وفي الفصل الرابع، شهران (أكتوبر ونونبر) بنسبة 0,85 %، أي 68 000 درهم. فالفاتورة نفسها تظهر في بيانين متتاليين يجب أن يكونا متسقين.
المنازعات
يتوقف تطبيق الغرامة على الفواتير التي تكون موضوع منازعة والمعروضة أمام المحكمة إلى غاية صدور حكم نهائي، ثم تستحق على المبالغ المستحقة (المادة 78-3). أما التسوية الودية، دون لجوء إلى القضاء، فلا تفتح باب هذا التوقف (المذكرة الدورية رقم 734).
المطابقة مع التصريح
يجب أن تنبثق مجاميع التصريح (الفواتير غير المؤداة في الآجال، والمؤداة خارج الأجل، والغرامة، والمنازعات) من البيان (المادة 78-4). ويجب أن يطابق رقم المعاملات المصرح به، الذي يحدد المهني المختص وشريحة الجزاء، حسابات آخر سنة محاسبية.
كيف يعمل المهني
لا يصف القانون ولا المذكرة الدورية منهجية التأشير. وبالنسبة لتدقيق الحسابات، تصف معايير التدقيق المطبقة بالمغرب هذه التقنيات:
- السبر. يمكن للمدقق أن يفحص جميع عناصر مجتمع ما، أو عناصر محددة (القيم الكبيرة، والعناصر التي تتجاوز مبلغاً معيناً، والعناصر غير الاعتيادية أو الأكثر عرضة لأن تتضمن أخطاء)، أو عينة تمثيلية (الدليل، § 3.4.2).
- الإجراءات التحليلية. يحدد توقعاته قبل مقارنتها بالأرقام (الدليل، § 3.4.1): فالانخفاض المفاجئ في حالات التأخر دون تغيير في الممارسات يستدعي تفسيراً.
- التأكيد الخارجي. يحتفظ المدقق بالتحكم في الطلبات الموجهة إلى الأغيار ويحلل كل اختلاف (الدليل، § 3.4.3.2): فتأكيد صادر عن مورد قد يكشف فاتورة غير مسجلة.
- التصريحات المكتوبة للإدارة. تكمل الأشغال الأخرى لكنها لا تحل محلها (الدليل، § 6.1).
وللتحضير للتدقيق السنوي، انظروا مقالنا حول التحضير لتدخل مراقب الحسابات.
الوثائق الواجب تحضيرها كل ثلاثة أشهر
- دفتر الأستاذ للموردين مع المطابقة وميزان أعمار الديون في نهاية الفصل.
- الفواتير وسندات التسليم أو محاضر التسلم.
- العقود وشروط الأداء، مع ما يثبت تبليغها (المادة 78-1).
- الكشوف البنكية ومراجع كل أداء، مرتبطة بالفواتير.
- ملفات المنازعات المعروضة على المحكمة.
- ملف احتساب الغرامة، فاتورة بفاتورة، والبيانات السابقة.
- المطابقة بين البيان والتصريح ودفتر الأستاذ ورقم معاملات آخر سنة محاسبية.
إذا كانت المطابقة متأخرة أو تقريبية، فالمشكل يتعلق بالمراقبة الداخلية لدورة المشتريات: انظروا المراقبة الداخلية في المقاولات الصغرى والمتوسطة.
أخطاء متكررة: أمثلة
الحالات أدناه أمثلة نموذجية، وليست إحصاءات.
| الخطأ | النتيجة | القاعدة |
|---|---|---|
| احتساب الأجل ابتداء من تاريخ التوصل بالفاتورة | تاريخ استحقاق خاطئ، وفاتورة متأخرة سقطت من البيان | المادة 78-2 |
| تطبيق أجل 90 أو 120 يوماً دون اتفاق ثابت | يطبق أجل 60 يوماً في غياب اتفاق | المادتان 78-1 و78-2 |
| اعتبار الغرامة موقوفة على منازعة سُويت ودياً | غرامة مستحقة وغير مصرح بها | المذكرة الدورية رقم 734 |
| أداء جزئي مصرح به بالمبلغ الإجمالي | مبلغ غير صحيح | المادة 78-4 |
| فاتورة مصرح بها دون احتساب الضريبة | أساس الغرامة خاطئ: إذ تُحتسب مع احتساب الضريبة | المادة 78-3 |
مثال بالأرقام (فرضية)
الشركة X، رقم معاملاتها لسنة 2025 يبلغ 80 000 000 درهم دون احتساب الضريبة: يؤشر على البيان مراقب حساباتها. وعند فحص بيان الفصل الرابع من 2026 الذي أعدته الشركة، رصد مراقب الحسابات أربع نقاط في عينته.
- الفاتورة A، 240 000 درهم مع احتساب الضريبة. التسليم في 25/09/2026، والفاتورة صادرة في 06/10/2026، دون أجل متفق عليه، والأداء في 03/12/2026. احتسبت الشركة 60 يوماً ابتداء من 06/10، أي إلى 05/12: لا تأخر في نظرها. والحال أن الفاتورة صدرت بعد اليوم الأخير من شهر التسليم: فالأجل يسري ابتداء من 30/09 وينقضي في 29/11 (المادة 78-2). فالفاتورة متأخرة. وباتباع منطق مثال المذكرة الدورية رقم 734، يكون شهران قد بدأ سريانهما (نونبر ودجنبر): 240 000 × (السعر المديري + 0,85 %).
- الفاتورة B، 1 200 000 درهم مع احتساب الضريبة. أُديت بعد 110 أيام. ولا توجد أي وثيقة تثبت الاتفاق على أجل: سيطلب مراقب الحسابات الوثيقة. وفي غيابها، تخضع الفاتورة لأجل 60 يوماً.
- الفاتورة C، 85 000 درهم مع احتساب الضريبة. خلاف سُوي ودياً، دون لجوء إلى القضاء، ثم أداء متأخر. وكانت الشركة قد استبعدتها باعتبارها «موضوع منازعة»: لا توقف للغرامة.
- الفاتورة D، 600 000 درهم مع احتساب الضريبة. نصفها أُدي داخل الأجل، ونصفها متأخر. وكان البيان يذكر 600 000 درهم مؤداة خارج الأجل بدلاً من 300 000 درهم.
إذا صُححت هذه الفواتير قبل الإيداع، فلن تكلف سوى الغرامة المستحقة عن التأخر. وإذا أودعت على حالها، فإنها تعرض الشركة لـ 4 × 5 000 درهم، أي 20 000 درهم، عن فواتير ناقصة أو متضاربة (المادة 78-6)، إضافة إلى الغرامة.
تبعات التصريح غير المتسق
| الوضعية | النتيجة | النص |
|---|---|---|
| عدم تقديم التصريح ومرفقاته أو التأخر في ذلك، عدم أداء الغرامة أو التأخر في أدائها | من 5 000 إلى 250 000 درهم حسب رقم المعاملات، تطبق مرة واحدة | المادة 78-6 |
| تصريح ناقص أو غير كامل | 5 000 درهم عن كل فاتورة ناقصة أو متضاربة | المادة 78-6 |
| مراقبة الإدارة | إشعار قبل 15 يوماً على الأقل من المراقبة في عين المكان؛ وثائق ومبررات يجب تقديمها؛ محضر وأجل 30 يوماً للجواب | المادة 78-7 |
| عدم تقديم الوثائق عند المراقبة | جزاء الفقرة الأولى من المادة 78-6؛ ويرفع إلى الضعف في حالة العود | المادة 78-7 |
| مخالفة المادتين 78-2 أو 78-4 | التقييد في القائمة السنوية بالمخالفين التي يتم إرسالها إلى مرصد آجال الأداء | المادة 78-8 |
| الإبراء أو التخفيف | لا يجوز إلا بعد تسوية الفواتير المعنية | المادة 78-10 |
يتقادم حق الإدارة بمرور خمس سنوات (المذكرة الدورية رقم 734): احفظوا البيان والتأشير والوثائق طوال هذه المدة. والغرامة غير قابلة للخصم من النتيجة الجبائية (المادة 11-I من المدونة العامة للضرائب، التي تذكر بها المذكرة نفسها)؛ انظروا التكاليف غير القابلة للخصم.
تنظيم التأشير مع مراقب حساباتكم
يحل موعد التأشير الخاص بالفصل الرابع في يناير، أثناء التحضير لاختتام السنة المالية. حددوا في بداية السنة المالية الجدول الزمني للتأشيرات الأربعة، والاستخراجات المنتظرة، وشكل التدخل. وفي حالة تغيير مراقب الحسابات، اطرحوا السؤال أثناء الاستشارة: انظروا اختيار مراقب الحسابات. ويُعرض سير مهمة التدقيق في صفحة التدقيق القانوني ومراقبة الحسابات.
نقاط الانتباه
- الانطلاق من دفتر الأستاذ، لا من البيان: فنسيان فاتورة يكلف 5 000 درهم (المادة 78-6).
- إعادة احتساب بداية سريان كل أجل انطلاقاً من تاريخ التسليم وتاريخ الفاتورة (المادة 78-2).
- أرشفة ما يثبت الآجال المتفق عليها وتبليغها (المادة 78-1).
- التمييز بين المنازعة القضائية والخلاف التجاري: فالأولى وحدها توقف الغرامة (المادة 78-3).
- التأشير أيضاً على البيان الخالي من الفواتير المتأخرة (المذكرة الدورية رقم 734)، قبل نهاية الشهر الموالي لانصرام كل ثلاثة أشهر (المادة 78-4)، والتحقق كل سنة من عتبة 50 000 000 درهم.
أسئلة شائعة
من يجب أن يؤشر على بيان آجال الأداء؟
مراقب الحسابات إذا كان رقم المعاملات السنوي يساوي أو يفوق 50 000 000 درهم دون احتساب الضريبة على القيمة المضافة برسم آخر سنة محاسبية؛ وخبير محاسبي أو محاسب معتمد إذا كان يقل عن هذا المبلغ (المادة 78-4 من مدونة التجارة، الناتجة عن القانون 69-21).
هل يلزم التأشير إذا لم تُؤدَّ أي فاتورة خارج الأجل؟
نعم، وفق المذكرة الدورية رقم 734: في غياب فواتير غير مؤداة في الآجال، يجب مع ذلك التأشير على البيان. ويظل التصريح نفسه إلزامياً في هذه الحالة (المادة 78-4).
هل تأشير مراقب الحسابات مصادقة على الحسابات؟
لا. تنص المادة 78-4 على تأشير ينصب على مطابقة المعلومات الواردة في البيان المفصل مع الفواتير التي لم تؤد في الآجال. أما المصادقة، بتحفظات أو بدونها، فتنصب على القوائم التركيبية (المادة 175 من القانون 17-95). ولا تحدد النصوص التي اطلعنا عليها شكل التأشير.
ما الذي تتعرض له الشركة إذا سقطت فاتورة متأخرة من البيان؟
عندما يكون التصريح ناقصاً أو غير كامل، تطبق غرامة قدرها 5 000 درهم على كل فاتورة ناقصة أو متضاربة (المادة 78-6). وتظل الغرامة المالية المستحقة على الفاتورة واجبة الأداء، ويحق للإدارة مراقبة صدقية التصريح (المادة 78-7).
ما الوثائق التي سيطلبها مراقب الحسابات؟
تلك التي تثبت كل خانة من خانات البيان: دفتر الأستاذ للموردين مع المطابقة، والفواتير وسندات التسليم، وشروط الأداء وما يثبت تبليغها، والكشوف البنكية، وملفات المنازعات القضائية، واحتساب الغرامة.
اقرأ أيضاً:
- آجال الأداء بالمغرب: ما يجب معرفته
- التحضير لتدخل مراقب الحسابات
- المراقبة الداخلية في المقاولات الصغرى والمتوسطة والمقاولات ذات الحجم الوسيط بالمغرب: المراقبات الرئيسية حسب كل دورة
