En resumen: El artículo 90 del Código General de Impuestos permite a cuatro categorías enumeradas de forma limitativa de personas que ejercen actividades fuera de ámbito o exentas — exportadores, fabricantes y prestadores personas físicas del artículo 91-II-3°, revendedores en su estado y arrendadores de locales profesionales no equipados — optar voluntariamente por la sujeción al IVA. Esta opción transforma al contribuyente en sujeto pasivo, abriéndole el derecho de recaudar el IVA y de deducir el IVA soportado en la fase anterior sobre sus compras e inversiones.
Principio de la opción por la sujeción
Ciertas actividades se sitúan fuera del ámbito de aplicación del IVA en Marruecos: agricultura, actos civiles, actividades no comerciales y no industriales. Otras están exentas sin derecho a deducción (art. 91 del CGI). En ambos casos, el operador no factura IVA a sus clientes, pero soporta el IVA que le facturan sus proveedores, sin posibilidad de recuperarlo.
El artículo 90 del CGI ofrece una alternativa: optar voluntariamente por la sujeción. Al elegir esta opción, el contribuyente entra en el régimen de derecho común del IVA. Debe entonces facturar el IVA sobre sus ventas, pero puede en contrapartida deducir el IVA pagado en la fase anterior sobre sus compras de bienes y servicios, sus materias primas y sus bienes de inversión.
Esta opción se sitúa en una encrucijada del árbol de decisión del IVA: cuando una operación está fuera de ámbito o exenta, la pregunta siguiente es precisamente saber si la opción del artículo 90 es posible y pertinente. Utilice nuestra herramienta de calificación IVA para determinar el régimen aplicable a su situación.
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¿Quién puede optar por la sujeción al IVA?
El artículo 90 del CGI identifica cuatro categorías de personas que pueden ejercer esta opción.
1. Comerciantes y prestadores exportadores (art. 90-1°)
Los comerciantes y prestadores de servicios que exportan directamente productos, objetos, mercancías o servicios pueden optar por la sujeción por su volumen de negocios de exportación, contemplado en el artículo 92-I-1° del CGI.
El interés principal de esta opción es doble: les permite ya sea abastecerse en suspensión de IVA conforme al artículo 94 del CGI (véase nuestra guía sobre el régimen suspensivo de IVA), ya sea obtener el reembolso del impuesto que gravó sus compras en aplicación del artículo 103 del CGI (véase nuestro artículo sobre el reembolso del crédito de IVA).
2. Fabricantes y prestadores cuyo volumen de negocios es inferior o igual a 500 000 DH (art. 90-2°)
Pueden optar las personas físicas fabricantes y prestadores de servicios cuyo volumen de negocios anual es inferior o igual a 500 000 DH, contemplados en el artículo 91-II-3° del CGI. Desde el 1 de enero de 2023 (LdF 2023, NC 733), las personas físicas que ejercen las profesiones reguladas del artículo 89-I-12° (abogados, arquitectos, ingenieros, consultores, contables autorizados, veterinarios, etc.) se benefician del mismo umbral de exención y pueden, ellas también, optar por la sujeción.
Esta categoría fue reformulada por la Ley de Finanzas 2020 (NC 730). El dispositivo actual sustituye la antigua referencia a los “pequeños fabricantes y pequeños prestadores” del art. 91-II-1° inicial.
3. Comerciantes revendedores en su estado (art. 90-3°)
Los comerciantes no sujetos que revenden en su estado productos y alimentos pueden optar por la sujeción, con excepción de los productos de primera necesidad exentos en virtud del artículo 91-I-A (1° a 4°) del CGI: pan, cuscús, sémolas, pasta corta, harinas, cereales y levaduras de panificación; leche, nata de leche y mantequilla; azúcar bruto; dátiles acondicionados producidos en Marruecos.
4. Arrendadores de locales profesionales no equipados (art. 90-4°)
Desde la Ley de Finanzas 2018, los arrendadores que alquilan locales de uso profesional no equipados pueden optar por la sujeción al IVA. Esta opción les permite especialmente deducir el IVA sobre su inversión inmobiliaria.
Atención — modificación LdF 2024: La Ley de Finanzas 2024 completó el artículo 89-I-10°-a) del CGI para hacer obligatoria la sujeción al IVA cuando los locales profesionales no equipados fueron adquiridos o construidos con beneficio del derecho a deducción o de la exención del IVA. En este caso, la opción no es necesaria: la sujeción se impone de pleno derecho.
| Situación del arrendador | Régimen de IVA aplicable |
|---|---|
| Locales adquiridos/construidos con deducción o exención IVA | Obligatoriamente gravable (art. 89-I-10°-a) |
| Locales adquiridos/construidos sin ventaja IVA | Opción posible (art. 90-4°) |
| Locales amueblados o equipados para uso profesional | Obligatoriamente gravable (art. 89-I-10°-a) |
| Locales en complejos comerciales (Mall) | Obligatoriamente gravable (art. 89-I-10°-a) |
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Ventajas de la opción
La sujeción voluntaria presenta varias ventajas significativas:
- Recuperación del IVA en la fase anterior: El contribuyente puede deducir el IVA soportado sobre el conjunto de sus compras deducibles (materias primas, suministros, prestaciones de servicios, gastos generales).
- Deducción sobre los bienes de inversión: El IVA que grava las adquisiciones de equipos, máquinas, vehículos utilitarios y construcciones profesionales se vuelve deducible.
- Transmisión del derecho a deducción: Al facturar el IVA, el operador permite a sus clientes sujetos deducirlo a su vez. Esto refuerza su competitividad en una cadena de valor compuesta por sujetos pasivos.
- Acceso al régimen suspensivo o al reembolso: Para los exportadores, la opción abre el acceso al régimen suspensivo del artículo 94 o al reembolso del crédito de IVA del artículo 103.
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Condiciones y procedimiento
Modalidades de la opción
Conforme a la circular 717 y a la NC 730, las modalidades son las siguientes:
- Solicitud formal: La solicitud se dirige por correo certificado o se presenta directamente ante el servicio local de impuestos del que depende el contribuyente.
- Entrada en vigor: La opción surte efecto en un plazo de 30 días a partir de la fecha de envío o de presentación de la solicitud.
- Momento del ejercicio: La opción puede ejercerse en cualquier época del año.
- Caso de los exportadores: Para los contribuyentes ya identificados como exportadores, la opción se ejerce por el mero hecho de haber realizado operaciones de exportación.
Alcance de la opción
La opción puede ser global o parcial:
- Puede cubrir la totalidad o solo una parte de las ventas o prestaciones;
- Si el contribuyente ejerce varias actividades exentas o fuera de ámbito, la opción puede referirse a una sola actividad;
- La opción puede referirse a una sola operación o a un solo cliente.
Duración mínima
La opción se mantiene por un período mínimo de 3 años consecutivos para los exportadores, los pequeños fabricantes y prestadores y los revendedores en su estado (art. 90-1° a 3°): el contribuyente no puede renunciar a ella antes de la expiración de este plazo. Para los arrendadores de locales profesionales no equipados (art. 90-4°), la opción es en cambio irrevocable.
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Consecuencias de la opción
Obligaciones declarativas y contables
El contribuyente que ha optado está sujeto a todas las obligaciones previstas por el CGI para los sujetos de derecho común:
- Declaración de IVA: mensual (volumen de negocios ≥ 1 000 000 DH) o trimestral (volumen de negocios < 1 000 000 DH), suscrita por vía de teledeclaración en el portal SIMPL TVA;
- Facturación: obligación de emitir facturas conformes, que mencionen el IVA recaudado, conforme a las nuevas reglas de facturación electrónica;
- Contabilidad regular: mantenimiento de una contabilidad conforme a las normas vigentes en Marruecos.
Prorrata de deducción en caso de actividad mixta
Si el contribuyente ejerce a la vez actividades sujetas (por opción) y actividades que permanecen fuera de ámbito o exentas sin derecho a deducción, debe aplicar el mecanismo de la prorrata de deducción del IVA. El IVA deducible se calcula entonces en proporción al volumen de negocios sujeto al IVA respecto al volumen de negocios total.
Renuncia a la opción
En caso de renuncia (después del período mínimo de 3 años), el contribuyente debe proceder a las regularizaciones previstas para las empresas que cesan su actividad: devolución del IVA deducido sobre las inmovilizaciones no completamente amortizadas, regularización de existencias, etc.
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Caso práctico: un arrendador de locales profesionales sin equipar
Una persona física hace construir, sin recuperación del IVA, una planta de oficinas sin equipar que alquila a una sociedad sujeta por 300 000 DH sin IVA al año. El coste de construcción asciende a 2 000 000 DH sin IVA, es decir, 400 000 DH de IVA al 20 %. El arrendamiento de locales profesionales no equipados adquiridos sin ventaja de IVA está fuera de ámbito (art. 89-I-10°-a del CGI, a contrario).
Sin la opción: el arrendador soporta definitivamente los 400 000 DH de IVA sobre la construcción y alquila sin IVA.
Con la opción (art. 90-4°): el arrendador presenta su solicitud de opción según el modelo de la administración ante su servicio local de impuestos; surte efecto 30 días después. Puede entonces:
- deducir el IVA de 400 000 DH que gravó la construcción (dentro del plazo de un año del artículo 101-3°);
- facturar el IVA al 20 % sobre sus alquileres, que su inquilino sujeto deduce a su vez;
- suscribir sus declaraciones de IVA en SIMPL TVA.
Como contrapartida, la opción de los arrendadores de locales profesionales es irrevocable (art. 90, último párrafo) y el inmueble debe conservarse diez años bajo pena de regularización (art. 102 y 104-II-2°). La opción es particularmente ventajosa cuando el operador realiza inversiones importantes o vende principalmente a clientes que son ellos mismos sujetos pasivos.
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Textos de referencia
- Artículo 90 del CGI — Opción por la sujeción al IVA: Código General de Impuestos 2026
- Circular 717 (Tomo 2, IVA) — Comentario de las disposiciones relativas a la opción: Nota circular 717
- Nota circular 730 (LdF 2020) — Refundición del art. 90-2° (referencia al art. 91-II-3°)
- Nota circular 728 (LdF 2018) — Adición del art. 90-4° (arrendadores de locales profesionales no equipados)
- Nota circular 735 (LdF 2024) — Modificación del art. 89-I-10°-a (tributación obligatoria de los locales profesionales sin equipar adquiridos o construidos con derecho a deducción o exención)
HERRAMIENTAS
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Preguntas frecuentes
¿La opción por la sujeción al IVA es definitiva?
Depende de la categoría. Para los exportadores, los pequeños fabricantes y prestadores y los revendedores en su estado (art. 90-1° a 3°), la opción no es definitiva pero debe mantenerse durante al menos 3 años consecutivos; más allá, el contribuyente puede renunciar a ella procediendo a las regularizaciones previstas para las empresas que cesan su actividad (devolución del IVA deducido sobre las inmovilizaciones aún no conservadas durante el plazo legal, tributación de las existencias y de los clientes deudores, art. 114). Para los arrendadores de locales profesionales no equipados (art. 90-4°), la opción es irrevocable.
¿Un agricultor puede optar por el IVA en Marruecos?
No, en principio. La agricultura es una actividad fuera de ámbito del IVA en Marruecos, pero el artículo 90 del CGI solo abre la opción a cuatro categorías limitativas (exportadores, fabricantes y prestadores personas físicas cuyo volumen de negocios es inferior o igual a 500 000 DH, revendedores en su estado, arrendadores de locales profesionales no equipados): el explotador que vende sus productos agrícolas en estado natural no forma parte de ellas. Por lo demás, apenas lo necesita para sus inversiones, ya que la mayoría del material agrícola (tractores, sembradoras, material de riego, etc.) está exento de IVA con derecho a deducción cuando se destina a un uso exclusivamente agrícola (art. 92-I-5°). En cambio, el agricultor que transforma productos o que exporta directamente su producción puede, por ello, acogerse al artículo 90-1° o 2°. Véase también nuestra guía sobre el IVA y la agricultura en Marruecos.
¿Cuál es la diferencia entre la opción del artículo 90 y la sujeción obligatoria?
La sujeción obligatoria se refiere a las actividades situadas dentro del ámbito de aplicación del IVA (art. 87-89 del CGI): el contribuyente está sujeto de pleno derecho, sin trámite particular. La opción del artículo 90 se refiere a las actividades fuera de ámbito o exentas: el contribuyente elige voluntariamente convertirse en sujeto pasivo para beneficiarse del derecho a deducción. La diferencia esencial es que la opción es una elección estratégica, mientras que la sujeción obligatoria es una obligación legal.
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