En bref : Dans une SA, les comptes et le rapport de gestion doivent être à la disposition du commissaire aux comptes 60 jours au moins avant l’avis de convocation de l’assemblée (art. 173 de la loi 17-95). Le rapport spécial sur les conventions réglementées est déposé au siège 15 jours au moins avant l’AGO (art. 174), qui se tient dans les six mois de la clôture (art. 115 ; art. 70 de la loi 5-96 pour la SARL). Le commissaire aux comptes peut tout demander, à toute époque (art. 167). La préparation se joue donc dès l’automne : pièces par cycle, inventaire, confirmations de soldes et déclarations écrites de la direction.
La date de l’assemblée n’est que la dernière d’une série d’échéances légales qui dépendent les unes des autres. Cet article reconstitue le calendrier d’un exercice clos le 31 décembre, liste les pièces attendues et décrit, selon les normes d’audit applicables au Maroc, les confirmations externes et la lettre d’affirmation. Le cadre général de la mission est présenté dans notre guide du commissariat aux comptes au Maroc.
Ce que la loi permet au commissaire aux comptes
Les pouvoirs du commissaire aux comptes (CAC) sont fixés par la loi 17-95 sur les sociétés anonymes. Pour la SNC et la SARL, les articles 13 et 83 de la loi 5-96 rendent applicables les dispositions de la loi 17-95 relatives aux pouvoirs, obligations et responsabilité du CAC, sous réserve des règles propres à ces sociétés.
Sa mission. Mission permanente, « à l’exclusion de toute immixtion dans la gestion » : vérifier les valeurs, les livres et les documents comptables, la conformité de la comptabilité aux règles en vigueur, la sincérité du rapport de gestion et sa concordance avec les états de synthèse, l’égalité entre actionnaires (art. 166).
Ses moyens. À toute époque de l’année, il opère les vérifications qu’il juge opportunes et se fait communiquer sur place les pièces utiles, « notamment tous contrats, livres, documents comptables et registres de procès-verbaux ». Il peut se faire assister de collaborateurs qu’il fait connaître nommément à la société et enquêter auprès des sociétés mères ou filiales. Il peut interroger les tiers ayant accompli des opérations pour le compte de la société, mais n’obtient leurs pièces qu’avec l’autorisation du président du tribunal statuant en référé (art. 167).
Le secret professionnel. Il ne lui est pas opposable, sauf par les auxiliaires de la justice (art. 168). Le CAC et ses collaborateurs y sont eux-mêmes tenus (art. 177).
Ce qu’il communique. Il informe le conseil d’administration ou le directoire de ses contrôles, des postes à modifier, des irrégularités découvertes et des faits qui lui paraissent délictueux (art. 169). Il est convoqué au conseil qui arrête les comptes et à toutes les assemblées (art. 170).
L’obstacle est sanctionné. Faire sciemment obstacle à ses vérifications ou lui refuser la communication des pièces est puni d’un à six mois d’emprisonnement et d’une amende de 6 000 à 30 000 DH, ou de l’une de ces peines (art. 406), sanction étendue aux gérants de SARL par l’article 104 de la loi 5-96.
Le calendrier d’une mission sur un exercice clos le 31 décembre
Les échéances légales, en rétroplanning
Le point de départ est la date de l’assemblée, puis on remonte. Exemple (hypothèse) : société X, exercice 2026 clos le 31 décembre 2026, assemblée fixée au 25 juin 2027, avis de convocation prévu le 5 juin 2027.
| Étape | Base légale | SA (hypothèse) | SARL (hypothèse) |
|---|---|---|---|
| Inventaire des actifs et passifs, à la fin de l’exercice | Art. 5 loi 9-88 | 31/12/2026 | 31/12/2026 |
| Arrêté des comptes par le conseil, CAC convoqué | Art. 170 loi 17-95 | Avant le 06/04/2027 | Comptes établis par le gérant (art. 70 loi 5-96) |
| États de synthèse et rapport de gestion à la disposition du CAC | Art. 173 loi 17-95 | 06/04/2027 au plus tard (60 jours avant l’avis du 05/06) | Pas de délai équivalent relevé dans la loi 5-96 : à caler avec le CAC |
| Rapport spécial sur les conventions réglementées | Art. 174 loi 17-95 | Déposé au siège le 10/06/2027 au plus tard | Rapport présenté par le gérant ou par le CAC (art. 64 loi 5-96) |
| Mise à disposition des associés ou actionnaires | Art. 141 loi 17-95 ; art. 70 loi 5-96 | Au moins pendant les 15 jours précédant l’AGO, rapport du CAC compris | Documents et rapport du CAC adressés 15 jours au moins avant l’assemblée |
| Assemblée d’approbation | Art. 115 loi 17-95 ; art. 70 loi 5-96 | 25/06/2027 (limite : 30/06/2027) | 25/06/2027 (limite : 30/06/2027) |
| Dépôt au greffe des états de synthèse et du rapport du CAC | Art. 158 loi 17-95 ; art. 95 loi 5-96 | 25/08/2027 (2 mois) | 25/07/2027 (trente jours) |
Le délai de l’article 173 se compte à partir de l’avis de convocation, pas de l’assemblée : dans l’exemple, les comptes arrêtés sont remis au CAC plus de deux mois et demi avant l’AGO. Le délai de six mois peut être prolongé une seule fois, pour la même durée, par ordonnance du président du tribunal, à la demande du conseil d’administration ou du conseil de surveillance (art. 115).
Les phases de la mission
Le découpage ci-dessous suit la démarche des normes d’audit applicables au Maroc (manuel des normes d’audit PME de l’Ordre des experts-comptables). Les périodes sont indicatives et se fixent avec le CAC.
| Phase | Période indicative | Ce que la société prépare |
|---|---|---|
| Lettre de mission | Avant le démarrage des travaux | Lettre signée : nature et étendue de la mission, référentiel comptable, responsabilités de la direction (§ 3.1) |
| Prise de connaissance et contrôle interne | Octobre à novembre | Organigramme, procédures, accès au système comptable, procès-verbaux de l’exercice (§ 3.2 et 3.3) |
| Inventaire physique | Fin décembre | Instructions de comptage écrites, équipes, date communiquée au CAC (§ 3.4.3.1) |
| Confirmations externes | À la clôture | Listes de tiers, adresses, balances âgées (§ 3.4.3.2) |
| Contrôle des comptes | Après l’arrêté, de janvier à mars | Balance définitive, dossiers de justification par cycle |
| Rapports | Avant les échéances des art. 141 et 174 | Lettre d’affirmation, rapport de gestion définitif, liste des conventions |
La lettre de mission « devrait être finalisée et signée avant le démarrage des travaux » et révisée lorsque les circonstances changent, par exemple un changement de dirigeants ou de répartition du capital (§ 3.1). La clôture côté société est détaillée dans notre checklist de clôture comptable annuelle.
Les pièces demandées, cycle par cycle
Le CAC peut demander toute pièce utile (art. 167). Voici les demandes habituelles, à préparer avant son arrivée.
| Cycle | Pièces à préparer |
|---|---|
| Ventes et clients | Balance âgée au 31/12, rapprochement balance auxiliaire et grand livre, factures et avoirs de fin d’exercice, bons de livraison autour de la clôture, analyse des créances douteuses et des provisions |
| Achats et fournisseurs | Balance âgée, factures non parvenues, rapprochement des relevés fournisseurs, contrats d’achat significatifs |
| Stocks | Instructions et feuilles de comptage, état valorisé, méthode de valorisation, état des stocks détenus par des tiers, analyse des stocks lents ou dépréciés |
| Immobilisations | Tableau des immobilisations et des amortissements, factures d’acquisition, actes de cession, procès-verbal d’inventaire physique |
| Trésorerie | Relevés bancaires au 31/12, états de rapprochement, liste des comptes ouverts et des signataires, contrats d’emprunt et tableaux d’amortissement, procès-verbal de caisse |
| Paie et social | Livre de paie, rapprochement paie et comptabilité, déclarations sociales, contrats des dirigeants, calcul des congés payés et indemnités |
| Fiscal | Déclarations de l’exercice, tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal, avis de vérification ou de redressement, échéancier des acomptes |
| Juridique | Statuts à jour, registres et procès-verbaux du conseil et des assemblées, contrats significatifs, liste des litiges, liste des conventions réglementées |
| Capitaux propres | Procès-verbal d’affectation du résultat précédent, actes de modification du capital, tableau de variation des capitaux propres |
La loi 9-88 fixe le socle : inventaire au moins une fois par exercice, à la fin de celui-ci (art. 5), livre d’inventaire où sont transcrits le bilan et le compte de produits et charges (art. 6), conservation des documents comptables et pièces justificatives pendant dix ans (art. 22). Pour les immobilisations, la méthode de comptage est décrite dans notre guide de l’inventaire physique des immobilisations. Pour les conventions entre la société et ses dirigeants, voir les conventions réglementées.
Les confirmations externes (circularisation)
La « circularisation » désigne la confirmation externe, ou confirmation directe des tiers : le CAC obtient d’un client, d’un fournisseur, d’une banque ou d’un avocat une réponse écrite qui lui est adressée directement.
Qui décide, qui envoie
Le manuel des normes d’audit PME (§ 3.4.3.2) réserve à l’auditeur le contrôle de la procédure : il détermine les informations à faire confirmer, sélectionne les tiers, conçoit les demandes en vérifiant qu’elles vont au bon destinataire et que les réponses lui reviendront directement, puis procède à l’envoi et au suivi. Le manuel ne dit pas qui signe la demande adressée à un client ou à un fournisseur. Pour l’avocat de la société, la lettre est « préparée par la direction et envoyée par l’auditeur » (§ 3.4.3.1).
La société fournit donc des listes fiables (balances âgées, adresses, interlocuteurs) et signe les demandes si le CAC le lui propose. Elle ne reçoit pas les réponses.
Que faire des non-réponses et des écarts
- Absence de réponse : l’auditeur met en œuvre des procédures alternatives pour recueillir des éléments probants pertinents et fiables (§ 3.4.3.2). En pratique, la société doit pouvoir montrer ce qui justifie le solde : factures, bons de livraison, encaissements ou paiements postérieurs à la clôture.
- Divergence : l’auditeur enquête pour déterminer si elle révèle une anomalie. Un rapprochement de la réponse avec le compte, préparé par la comptabilité, accélère ce travail.
- Confirmations négatives (le tiers ne répond qu’en cas de désaccord) : moins probantes, elles ne suffisent seules que sous des conditions cumulatives, dont un risque évalué faible et de nombreux soldes homogènes de faible valeur.
Le refus de la direction. Si la direction refuse l’envoi d’une demande, l’auditeur lui en demande les motifs et met en œuvre des procédures alternatives. Si le refus n’est pas raisonnable ou si ces procédures ne suffisent pas, il en informe le gouvernement d’entreprise et en examine les incidences sur son opinion (§ 3.4.3.2). Un refus doit donc être motivé, par exemple par un litige en cours avec le tiers.
Pour les stocks détenus par un tiers, le manuel prévoit une confirmation des quantités ou une inspection (§ 3.4.3.1). Les banques, comme dépositaires de fonds, ne peuvent pas opposer le secret professionnel au CAC lorsque les dépôts sont en rapport direct avec les documents qu’il contrôle (art. 168).
Les déclarations écrites de la direction (lettre d’affirmation)
Le manuel des normes d’audit PME (§ 6.1) décrit la « lettre d’affirmation écrite ». Elle est demandée aux personnes responsables de la préparation des états financiers, généralement la direction, et le cas échéant aux personnes constituant le gouvernement d’entreprise. La direction s’y engage dès la signature de la lettre de mission.
Son contenu. La direction déclare, à sa connaissance, qu’elle a assumé sa responsabilité dans la préparation des états financiers et que les informations fournies sont complètes. L’auditeur demande aussi des déclarations sur les parties liées et leurs opérations, les fraudes avérées ou suspectées, les non-conformités aux textes, la continuité d’exploitation, les événements postérieurs à la clôture, les engagements et éventualités significatifs, les opérations sans contrepartie et la conformité à la loi n° 43-05 sur le blanchiment de capitaux. S’y ajoutent les procès et litiges (§ 3.4.3.1).
Sa date. Elle est obtenue « aussi près que possible de la date du rapport d’audit sur les états de synthèse, mais pas après ». Elle ne remplace pas les autres procédures d’audit. Le directeur financier relit donc chaque affirmation avant signature : une liste de parties liées incomplète engage la direction.
Cinq causes de retard côté société
- Des comptes arrêtés trop tard. Une balance encore mouvante en avril fait manquer l’échéance de l’article 173 et décale tout le reste.
- Des soldes non justifiés. Compte d’attente, écart entre auxiliaire et grand livre, rapprochement bancaire incomplet : le CAC reprend des analyses que la société aurait dû livrer.
- Un inventaire mal préparé. Sans instructions écrites ni coupure claire des entrées et sorties de fin d’année, l’observation physique perd sa valeur et les procédures alternatives allongent la mission.
- Des listes de tiers inexploitables. Adresses anciennes, soldes non lettrés : les confirmations reviennent tard ou pas du tout.
- Des conventions et des litiges non recensés. Une convention découverte en juin bloque le rapport spécial, dû 15 jours avant l’AGO (art. 174), et la lettre d’affirmation.
Les anomalies que le CAC relève le plus souvent en fin de mission sont détaillées dans notre article sur les erreurs comptables qui déclenchent des réserves.
Points de vigilance
- Ne pas confondre les délais. 60 jours avant l’avis de convocation pour le CAC (art. 173), 15 jours avant l’AGO pour le rapport spécial (art. 174), six mois pour approuver, prolongeables une fois (art. 115).
- Le conseil d’arrêté. Le CAC doit y être convoqué (art. 170). L’organisation pratique de cette séance et de l’assemblée est décrite dans notre guide de l’assemblée générale ordinaire annuelle.
- Les trois issues du rapport. Certification, certification avec réserves ou refus, motivés dans les deux derniers cas (art. 175). Voir le rapport du CAC avec réserves.
- Les déficiences de contrôle interne. Le CAC communique par écrit les déficiences significatives au gouvernement d’entreprise (manuel, § 4.1). Leur traitement est l’objet de notre article sur le contrôle interne en PME.
- Les pièces détenues par des tiers. Le CAC ne les obtient qu’avec l’autorisation du président du tribunal (art. 167) : la société a intérêt à détenir elle-même ses contrats et relevés.
Le déroulement d’une mission de commissariat, de la nomination au rapport, est présenté sur notre page consacrée à l’audit légal et au commissariat aux comptes.
Questions fréquentes
Combien de temps avant l’assemblée le commissaire aux comptes doit-il recevoir les comptes ?
Dans une SA, les états de synthèse et le rapport de gestion sont tenus à sa disposition soixante jours au moins avant l’avis de convocation de l’assemblée générale annuelle (art. 173 de la loi 17-95). Le délai se compte à partir de l’avis de convocation, pas de la date de l’assemblée.
Le commissaire aux comptes peut-il venir en cours d’exercice ?
Oui. Il opère à toute époque de l’année les vérifications qu’il juge opportunes et peut se faire communiquer sur place toutes les pièces utiles, notamment contrats, livres, documents comptables et registres de procès-verbaux (art. 167 de la loi 17-95).
Que se passe-t-il si un client ne répond pas à la circularisation ?
Selon les normes d’audit applicables au Maroc (manuel des normes d’audit PME, § 3.4.3.2), l’auditeur met en œuvre des procédures d’audit alternatives pour recueillir des éléments probants pertinents et fiables. La société doit donc pouvoir produire les pièces qui justifient le solde.
Qui signe la lettre d’affirmation ?
Les personnes responsables de la préparation des états financiers, généralement la direction, et le cas échéant les personnes constituant le gouvernement d’entreprise. Elle est obtenue aussi près que possible de la date du rapport d’audit, mais pas après (manuel des normes d’audit PME, § 6.1).
La société peut-elle refuser de communiquer une pièce au commissaire aux comptes ?
Non. Le fait de mettre sciemment obstacle à ses vérifications ou de lui refuser la communication sur place des pièces utiles est puni d’un emprisonnement d’un à six mois et d’une amende de 6 000 à 30 000 DH, ou de l’une de ces deux peines (art. 406 de la loi 17-95, applicable aux gérants de SARL par l’art. 104 de la loi 5-96).
LIRE ÉGALEMENT :
- Commissariat aux comptes au Maroc : guide complet
- Clôture comptable annuelle au Maroc : checklist et bonnes pratiques
- Rapport du CAC avec réserves : conséquences pour la société
