En resumen: El artículo 91 del Código General de Impuestos (CGI) establece la lista de operaciones exentas de IVA sin derecho a deducción (SDD). El operador no factura IVA a sus clientes, pero tampoco puede recuperar el IVA pagado a sus proveedores: es el efecto de tope. Este régimen se distingue de la exención con derecho a deducción (art. 92) y de las operaciones fuera de ámbito. Para saber qué régimen se aplica a su actividad, utilice nuestra herramienta de calificación IVA.
Principio de la exención sin derecho a deducción
La exención sin derecho a deducción significa que la operación en cuestión se encuentra dentro del ámbito de aplicación del IVA, pero el legislador la dispensa por razones sociales, culturales o económicas (accesibilidad de productos de primera necesidad, salud, educación, etc.).
Concretamente, el operador beneficiario del artículo 91:
- No factura IVA sobre sus ventas o prestaciones exentas;
- No deduce el IVA pagado en la fase anterior sobre sus compras, inversiones y gastos generales.
El IVA soportado en la fase anterior se convierte entonces en una carga definitiva integrada en el costo de producción. Es lo que se denomina el efecto de tope (véase la sección dedicada más abajo).
Las exenciones son de aplicación restrictiva y no pueden extenderse por analogía a operaciones no expresamente contempladas por el Código (Circular 717).
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Distinción jurídica: fuera de ámbito, exento SDD, exento CDD
Es esencial no confundir estos tres regímenes. Aunque el resultado aparente sea a veces similar (no se factura IVA), las consecuencias jurídicas y contables difieren.
| Criterio | Fuera de ámbito | Exento SDD (art. 91) | Exento CDD (art. 92) |
|---|---|---|---|
| Situación respecto al IVA | Fuera del ámbito de aplicación | Dentro del ámbito, pero dispensado | Dentro del ámbito, pero dispensado |
| IVA facturado al cliente | No | No | No |
| IVA anterior recuperable | No | No | Sí |
| Declaración de IVA | Ninguna obligación | Obligación declarativa posible | Obligación declarativa |
| Reembolso crédito IVA | Imposible | Imposible | Posible (art. 103) |
| Prorrata de deducción | Numerador: no | Denominador únicamente | Numerador + denominador |
| Ejemplos | Agricultura, actos civiles, auto-emprendedores bajo umbral | Pan, leche, azúcar bruto, pequeños fabricantes | Exportación, productos farmacéuticos, abonos |
| Base legal | Art. 87-88 CGI (exclusión) | Art. 91 CGI | Art. 92 CGI |
Para un sujeto pasivo que realiza tanto operaciones gravadas como operaciones exentas SDD, el IVA deducible se afecta por una prorrata de deducción (art. 104 del CGI).
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Art. 91-I-A: Productos de primera necesidad
El núcleo del artículo 91 se refiere a los alimentos básicos, exentos para proteger el poder adquisitivo de los hogares. A continuación, la lista completa según el CGI 2026.
1. Pan, cuscús, sémolas, harinas, cereales y levaduras de panificación
Las ventas (salvo para consumo en el lugar) de pan, cuscús, sémolas y harinas destinadas a la alimentación humana, de cereales utilizados en la fabricación de estas harinas, y de levaduras utilizadas en la panificación están exentas (art. 91-I-A-1).
Precisiones importantes:
- El pan se entiende como el producto que solo contiene harina, levadura, agua y sal. Las tostadas, pretzels, galletas y bollería quedan excluidos.
- Desde el 01/01/2025 (LdF 2025, NC 736), la levadura seca queda excluida de la exención y sometida a la tasa del 20 %. Solo las levaduras frescas/naturales permanecen exentas.
- Desde el 01/01/2026 (LdF 2026, NC 737), las pastas alimentarias cortas no cocidas y no rellenas a base de trigo blando (común) se añaden a esta exención: penne, fusilli, farfalle, macaroni, rigatoni, coquillettes. En cambio, las pastas largas (espaguetis, tagliatelle, linguine, lasaña) siguen sometidas a la tasa del 10 %, al igual que las pastas rellenas (ravioli, tortellini).
2. Leche, cremas de leche y mantequilla
La leche (fresca, conservada, concentrada, azucarada o no), las cremas de leche, las leches especiales para lactantes y la mantequilla de fabricación artesanal no acondicionada están exentas (art. 91-I-A-2).
Desde el 01/01/2024 (LdF 2024, NC 735), la mantequilla derivada de leche de origen animal — anteriormente sometida a la tasa del 14 % — está exenta SDD. La exención cubre la mantequilla de vaca, cabra, búfala u otros mamíferos.
Los productos derivados de la leche (yogures, quesos, raibi) siguen siendo gravables. Las grasas alimentarias, margarinas y manteca de cerdo son gravables al 20 %.
3. Azúcar bruto
El azúcar bruto de remolacha, de caña y los azúcares análogos (sacarosa) están exentos. La melaza y los subproductos de fabricación quedan excluidos. El azúcar refinada corresponde a la tasa reducida del 10 % (art. 99-B-1).
4. Dátiles acondicionados, pasas, higos secos
Los dátiles acondicionados producidos en Marruecos, las pasas y los higos secos están exentos. Los dátiles, pasas e higos secos vendidos a granel corresponden al régimen fuera de ámbito (y no al artículo 91).
5. Productos de la pesca
Los productos de la pesca en estado fresco o congelado, enteros o cortados, que no hayan sido objeto de ninguna transformación, están exentos. Se reconoce el estado fresco a los pescados conservados por procedimiento frigorífico o simplemente descabezados o eviscerados.
6. Carne fresca o congelada
La carne fresca o congelada está exenta. Desde el 01/01/2025 (LdF 2025, NC 736), la carne sazonada (cruda, con mezcla de especias, sin cocción previa) también queda cubierta por la exención (art. 91-I-A-6).
Quedan excluidos (gravables al 20 %): los productos a base de carne obtenidos por medios industriales (cordon bleu, albóndigas con queso), las carnes secas, ahumadas o en conserva.
7. Aceite de oliva artesanal
El aceite de oliva y los subproductos de la trituración de aceitunas fabricados por unidades artesanales están exentos. El uso de electricidad no es determinante para conferir el carácter industrial.
8. Conservas de sardinas (añadido LdF 2024)
Desde el 01/01/2024 (NC 735), las conservas de sardinas están exentas SDD (art. 91-I-A-8). Régimen anterior: tasa reducida del 7 %. La exención se refiere únicamente a las sardinas, con exclusión de otras conservas de pescado (atún, caballa).
9. Leche en polvo (añadido LdF 2024)
Desde el 01/01/2024 (NC 735), la leche en polvo está exenta SDD (art. 91-I-A-9). Régimen anterior: tasa reducida del 7 %.
10. Jabón de uso doméstico (añadido LdF 2024)
Desde el 01/01/2024 (NC 735), el jabón de uso doméstico en pastillas o barras está exento SDD (art. 91-I-A-10). Se trata del jabón tipo “jabón de Marsella” que contiene al menos un 63 % de ácido graso y resínico. Régimen anterior: tasa reducida del 7 %.
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Art. 91-I-B y siguientes: Prestaciones y operaciones exentas
Más allá de los productos alimentarios, el artículo 91 exime numerosas prestaciones y operaciones.
Pequeños fabricantes y prestadores (art. 91-II-3)
Las personas físicas (fabricantes, maquiladores, prestadores) cuyo volumen de negocios anual no supere los 500 000 DH están exentas SDD. Este dispositivo, reformulado por la LdF 2020 (NC 730), se aplica a cafés tradicionales, fondas, explotadores de taxis, mecánicos, peluqueros, etc.
Excepciones: las profesiones liberales contempladas en el art. 89-I-12 (abogados, notarios, arquitectos, veterinarios) siguen sujetas independientemente de su volumen de negocios. Las personas ya sujetas antes del 01/01/2020 no pueden cuestionar su sujeción hasta transcurridos 3 años consecutivos con volumen de negocios inferior o igual a 500 000 DH. La opción por la sujeción voluntaria sigue siendo posible (art. 90-2, mantenida 3 años mínimo).
Prestaciones médicas (art. 91-V)
Los actos médicos proporcionados por médicos, dentistas, masajistas-kinesiterapeutas, ortoptistas, ortofonistas, enfermeros, herbolarios, parteras, clínicas, casas de salud y laboratorios de análisis médicos están exentos. Se aplica el principio de homogeneidad: no se distingue entre el acto médico y las prestaciones accesorias (estancia, restauración, alquiler de quirófano) dentro de un mismo establecimiento hospitalario.
Los medicamentos anticancerosos y los antivirales contra hepatitis B y C también permanecen exentos SDD por el artículo 91. En cambio, desde la LdF 2024, todos los demás productos farmacéuticos están exentos con derecho a deducción (art. 92).
Prensa, publicaciones y cultura (art. 91-I-D)
Están exentos: los periódicos, publicaciones, libros, trabajos de composición e impresión, la música impresa, los CD-ROM que reproducen publicaciones, los documentales o films educativos, y los ingresos de espectáculos cinematográficos. Los útiles escolares y los productos que entran en su composición están exentos SDD desde el 01/01/2024 (art. 91-I-E-4, NC 735), con formalidades específicas para los fabricantes.
Operaciones financieras y sociales (art. 91-IV)
- Operaciones de crédito inmobiliario y construcción para viviendas sociales
- Operaciones de cooperativas y asociaciones reconocidas de utilidad pública
- Microcrédito (asociaciones ley n° 18-97)
- Descuento y redescuento de valores del Estado, préstamos concedidos al Estado
- Intereses de préstamos estudiantiles por establecimientos de crédito
- Prestaciones de establecimientos de seguros (sujetos al impuesto sobre contratos de seguros)
Otras exenciones destacables
- Velas ordinarias y parafinas (salvo velas decorativas)
- Madera, corcho, carbón vegetal (en troncos o en estado natural)
- Alfombras artesanales de producción local
- Metales y materias de recuperación (art. 91-I-C-5, ampliado a materias no metálicas por la LdF 2026, NC 737)
- Obras en metales preciosos fabricadas en Marruecos
- Timbres fiscales emitidos por el Estado
- Aparatos para discapacitados e implantes cocleares (desde LdF 2020)
- Hammams, duchas públicas y hornos tradicionales
- Construcción de vivienda principal (entrega a uno mismo, superficie cubierta inferior o igual a 300 m², asignación 4 años mínimo)
- Sociedades deportivas (exención prorrogada hasta el 31/12/2030 por la LdF 2026, art. 247-XXXXIV)
- Regalías y derechos de licencia (royalties) cuyo valor está incluido en la base imponible del IVA a la importación (art. 91-XI, añadido LdF 2024)
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Modificaciones aportadas por las LdF 2024-2026
La reforma del IVA iniciada por la Ley de Finanzas 2024 reformuló profundamente el artículo 91. Estos son los principales cambios.
Productos que pasaron de una tasa reducida anterior a la exención SDD
| Producto | Régimen anterior (antes de 2024) | Nuevo régimen 2026 | Fuente |
|---|---|---|---|
| Útiles escolares | Tasa reducida 7 % | Exento SDD (art. 91-I-E-4) | NC 735 |
| Conservas de sardinas | Tasa reducida 7 % | Exento SDD (art. 91-I-A-8) | NC 735 |
| Leche en polvo | Tasa reducida 7 % | Exento SDD (art. 91-I-A-9) | NC 735 |
| Jabón de uso doméstico | Tasa reducida 7 % | Exento SDD (art. 91-I-A-10) | NC 735 |
| Mantequilla de origen animal | Tasa reducida 14 % | Exento SDD (art. 91-I-A-2) | NC 735 |
Otras modificaciones 2025-2026
| Modificación | Fecha de efecto | Fuente |
|---|---|---|
| Levadura seca excluida de la exención (pasa al 20 %) | 01/01/2025 | NC 736 |
| Carne sazonada incluida en la exención | 01/01/2025 | NC 736 |
| Pastas cortas trigo común añadidas a la exención | 01/01/2026 | NC 737 |
| Materias de recuperación no metálicas añadidas | 01/01/2026 | NC 737 |
| Sociedades deportivas: exención prorrogada 2026-2030 | 01/01/2026 | NC 737 |
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Impacto práctico: el efecto de tope
El efecto de tope es la consecuencia directa de la exención sin derecho a deducción. El operador exento SDD soporta el IVA que sus proveedores le facturan, sin poder recuperarlo. Este IVA en la fase anterior se convierte en un elemento de costo que se integra al precio de producción.
Por qué esto perjudica al operador
Tomemos el ejemplo de un fabricante de conservas de sardinas:
- Compra materias primas (latas metálicas, aceite, especias) gravadas con IVA al 20 %.
- No puede deducir este IVA, que viene a aumentar su costo de producción.
- Vende sus conservas de sardinas sin IVA (exención art. 91).
- Su precio de venta debe absorber el IVA de la fase anterior, lo que reduce su margen o aumenta el precio final.
Este mecanismo explica por qué ciertos operadores prefieren optar por la sujeción cuando la ley lo permite (art. 90 del CGI), especialmente cuando sus clientes son ellos mismos sujetos pasivos que pueden recuperar el IVA.
Diferencia con la exención CDD
A la inversa, un operador beneficiario de la exención con derecho a deducción (art. 92) no factura IVA pero recupera íntegramente el IVA soportado en la fase anterior. Puede incluso obtener un reembolso de crédito de IVA si su crédito deducible es superior al IVA recaudado sobre otras operaciones.
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Textos de referencia
- Artículo 91 del CGI — Código General de Impuestos 2026
- Circular 717 (Tomo 2) — Nota circular IVA y derechos de registro
- Nota circular 730 — Comentario de las disposiciones de la LdF 2020
- Nota circular 735 — Comentario de las disposiciones de la LdF 2024
- Nota circular 736 — Comentario de las disposiciones de la LdF 2025
- Nota circular 737 — Comentario de las disposiciones de la LdF 2026
— HERRAMIENTAS
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Preguntas frecuentes
¿Cuál es la diferencia entre exención sin derecho a deducción y exención con derecho a deducción?
En ambos casos, el operador no factura IVA. La diferencia se refiere al IVA pagado a los proveedores: en caso de exención sin derecho a deducción (art. 91), este IVA no es recuperable y constituye una carga definitiva. En caso de exención con derecho a deducción (art. 92), el IVA de la fase anterior es íntegramente recuperable por imputación o reembolso.
¿Un pequeño fabricante exento (volumen de negocios inferior o igual a 500 000 DH) puede optar por la sujeción?
Sí. El artículo 90-2 del CGI permite a los fabricantes y prestadores exentos en virtud del artículo 91-II-3 optar por la sujeción voluntaria al IVA. La solicitud se realiza por correo certificado, surte efecto 30 días después, y la opción debe mantenerse durante 3 años mínimo. Esta opción resulta interesante cuando el cliente principal es él mismo sujeto pasivo y desea deducir el IVA facturado.
¿Los útiles escolares siguen gravados al 7 %?
No. Desde el 01/01/2024, los útiles escolares (cuadernos, bolígrafos, mochilas, etc.) así como los productos y materias que entran en su composición están exentos sin derecho a deducción (art. 91-I-E-4, NC 735). La antigua tasa del 7 % fue suprimida en el marco de la reforma IVA 2024-2026.
¿Qué sucede con los productos farmacéuticos?
Desde el 01/01/2024, los productos farmacéuticos (medicamentos) ya no corresponden al artículo 91 sino al artículo 92: están exentos con derecho a deducción (NC 735). Solo los medicamentos anticancerosos y antivirales hepatitis B/C siguen contemplados en el artículo 91.
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