باختصار: يقوم مبدأ استمرارية الاستغلال على افتراض أن الشركة ستستمر في مزاولة نشاطها بشكل عادي. فإذا تم التخلي عن هذا الافتراض، تتبدل طرق التقييم وتُعرض الأصول بقيمتها التصفوية.
مبدأ استمرارية الاستغلال هو مبدأ محاسبي أساسي في المحاسبة المغربية. فعلاً، ينص CGNC على أنه لإعداد الحسابات السنوية، يجب على المقاولة التأكد من أنها قادرة على مواصلة أنشطتها إلى ما بعد نهاية السنة المالية. وإذا كان التوقف عن النشاط متوقعًا، يجب إعداد الحسابات بقيم التصفية.
ويتحكم هذا المبدأ في المسار المحاسبي بأكمله، إذ على أساسه تُقيَّم الأصول وتُسجَّل الخصوم وتُعرض النتائج. وبالنسبة للمسيرين ومهنيي الأرقام في المغرب، فإن فهم استمرارية الاستغلال أمر لا غنى عنه لإنتاج قوائم مالية موثوقة ومطابقة للمعايير المعمول بها.
ما هو مبدأ استمرارية الاستغلال؟
يُنظم CGNC طريقة إعداد القوائم المالية. يجب على المقاولة إعدادها في فرضية أنها في وضعية استمرارية الاستغلال. بمعنى آخر، يجب أن تتأكد من أنها ستواصل أنشطتها في المستقبل المنظور.
يفترض المُعد أن المقاولة ليس لديها نية ولا ضرورة لإنهاء أنشطتها. كما يفترض أنها لا تتوقع تقليص حجم عملياتها بشكل كبير. وإذا وُجدت مثل هذه الضرورة، يجب على المقاولة إعداد قوائمها المالية على أساس مختلف والإشارة إلى هذا الأساس في حالة المعلومات التكميلية (ETIC).
تُقدَّر استمرارية الاستغلال عند حصر الحسابات مع مراعاة العناصر التي قد تؤثر في مواصلة النشاط في المستقبل المنظور. وتشمل الفترة المدروسة عادة السنة المالية التالية للإقفال، مع وجوب مراعاة العناصر المعروفة التي ستظهر آثارها بعد ذلك أيضاً. وتتيح هذه الفرضية تبرير تقييم الأصول بتكلفتها التاريخية بدلاً من قيمة التصفية التي غالبًا ما تكون أقل بكثير.
الأساس القانوني في المغرب: القانون 9-88 وCGNC
يجد مبدأ استمرارية الاستغلال أساسه القانوني في القانون رقم 9-88 المتعلق بالالتزامات المحاسبية للتجار، الصادر بموجب ظهير 25 دجنبر 1992. يفرض هذا القانون على كل شخص طبيعي أو معنوي له صفة تاجر مسك محاسبة مطابقة لأحكام CGNC.
يُصنف CGNC مبدأ استمرارية الاستغلال ضمن المبادئ المحاسبية الأساسية السبعة، إلى جانب ثبات الطرق والتكلفة التاريخية واستقلالية السنوات المالية والحيطة والوضوح والأهمية النسبية. ويحتل مبدأ استمرارية الاستغلال مكانة خاصة لأنه يشرط تطبيق عدة مبادئ أخرى.
يفرض الفصل 11 من القانون 9-88 أن تعطي الحسابات صورة صادقة. ويلزم الفصل 16 بمراعاة المخاطر والأعباء الناشئة خلال السنة المالية أو سنة سابقة، ولو عُرفت بين الإقفال وإعداد القوائم التركيبية. ويُقدَّر مدى استمرار الاستغلال وفق CGNC وبالنظر إلى العناصر المعروفة عند حصر الحسابات.
كيف تنعكس استمرارية الاستغلال على القوائم المالية
تؤثر فرضية استمرارية الاستغلال مباشرة على إعداد الميزانية وحساب الإنتاجات والأعباء (CPC) وباقي القوائم التركيبية. عندما تُعتبر المقاولة في وضعية استمرارية، تُطبق القواعد التالية.
تقييم الأصول
تُقيَّم الأصول الثابتة بتكلفة اقتنائها أو إنتاجها، مخصومًا منها الاستهلاكات المتراكمة. وتُقدَّر المخزونات بتكلفة الدخول أو بالقيمة الحالية إن كانت أقل. وتظهر الديون بقيمتها الاسمية، صافية من مؤونات الاستهلاك.
تسجيل الخصوم
تُسجل الديون بقيمة السداد. وتغطي مؤونات المخاطر والأعباء الالتزامات المحتملة التي يمكن تقدير مبلغها. وتُحافظ الأعباء الموزعة على عدة سنوات مالية في الأصول.
عرض النتائج
تُحسب النتيجة وفق مبدأ استقلالية السنوات المالية، بإلحاق الأعباء والإيرادات بالسنة المالية التي تخصها. وتبقى طرق التقييم ثابتة من سنة مالية إلى أخرى.
المؤشرات التي تثير الشك في استمرارية الاستغلال
عدة إشارات يجب أن تنبه المسيرين والمهنيين المحاسبيين إلى احتمال التشكيك في استمرارية الاستغلال. ويمكن أن تكون هذه المؤشرات مالية أو تشغيلية أو قانونية.
مؤشرات مالية
- أموال ذاتية سلبية أو أقل من ربع رأس المال الاجتماعي
- خسائر استغلال متكررة على عدة سنوات مالية متتالية
- عدم القدرة على الوفاء بالديون عند حلول أجلها
- رفض الائتمان من طرف المؤسسات البنكية
- خزينة سلبية هيكليًا
مؤشرات تشغيلية
- فقدان عملاء رئيسيين أو عقود مهمة
- مغادرة مسيرين أو متعاونين أساسيين
- تقادم تكنولوجي لمعدات الإنتاج
- اعتماد مفرط على مورد وحيد
مؤشرات قانونية
- نزاعات مهمة جارية قد تهدد المقاولة
- عدم تجديد تراخيص أو أذون ضرورية للنشاط
- مساطر تحصيل مباشرة من طرف دائنين مهمين
دور مراقب الحسابات في تقييم الاستمرارية
يلعب مراقب الحسابات دورًا محوريًا في تقدير استمرارية الاستغلال. ففي إطار مهمته القانونية للتدقيق، عليه تقييم ما إذا كانت فرضية الاستمرارية المعتمدة من طرف الإدارة ملائمة.
أثناء تخطيط وتنفيذ تدقيقه، يجمع مراقب الحسابات أدلة كافية لتأسيس حكمه. يحلل توقعات الخزينة ويفحص شروط إعادة تمويل الديون ويقيم قدرة المقاولة على توليد تدفقات خزينة إيجابية.
إذا حدد مراقب الحسابات حالة عدم يقين جوهرية مرتبطة باستمرارية الاستغلال، فعليه أخذها بعين الاعتبار في تقريره. وحسب خطورة الوضعية، قد يتخذ رأيه أشكالاً مختلفة: ملاحظة في التقرير، أو تحفظ، أو في الحالات الأشد خطورة، رفض المصادقة على الحسابات.
مسطرة الإنذار: آلية للوقاية
يمنح القانون المغربي لمراقب الحسابات ليس فقط حقًا بل واجبًا في الإنذار عندما يلاحظ وقائع من شأنها المساس باستمرارية الاستغلال. هذه المسطرة، المؤطرة بمدونة التجارة والمعززة بالقانون رقم 73-17 المتعلق بصعوبات المقاولة، تسير وفق عدة مراحل.
المرحلة الأولى: يُبلغ مراقب الحسابات المسير بواسطة رسالة مضمونة مع إشعار بالاستلام بالوقائع الملاحظة، في أجل ثمانية أيام من اكتشافها. ويطلب تصحيح الوضعية.
المرحلة الثانية: عند عدم تصحيح الوضعية خلال خمسة عشر يوماً من تسلم الرسالة، أو إذا لم يحصل رئيس المقاولة على نتيجة إيجابية شخصياً أو بعد مداولة مجلس الإدارة أو مجلس الرقابة، يجب عليه عرض الأمر على الجمعية العامة للتداول فيه خلال أجل خمسة عشر يوماً، بناءً على تقرير مراقب الحسابات إن وجد.
المرحلة الثالثة: إذا لم تتداول الجمعية العامة أو إذا ظلت استمرارية الاستغلال مهددة رغم القرارات المتخذة، يُبلغ مراقب الحسابات رئيس المحكمة التجارية.
تشكل مسطرة الإنذار هذه شبكة أمان أساسية لحماية مصالح الشركاء والدائنين والأجراء.
ماذا نفعل في حالة التوقف عن النشاط؟
يشرط مبدأ استمرارية الاستغلال تطبيق المبادئ والطرق والقواعد المحاسبية الأخرى. وعليه، في حالة توفر شروط التوقف الكلي أو الجزئي عن النشاط:
- أولاً، يجب على المقاولة التخلي عن فرضية استمرارية الاستغلال
- ثانيًا، يجب عليها إعداد حساباتها في فرضية التصفية أو التفويت.
ونتيجة لذلك، تعيد هذه الوضعية النظر في المبادئ التالية:
- ثبات الطرق
- التكلفة التاريخية
- استقلالية السنوات المالية
المعالجة المحاسبية في حالة التخلي عن استمرارية الاستغلال
عند توفر شروط التوقف الكلي أو الجزئي عن النشاط، يفرض CGNC اعتماد فرضية التصفية أو التفويت والقيم المقابلة لها. ويراعي التقييم شروط التفويت المتوقعة ولا يفترض دائماً بيعاً قسرياً. وتُبيَّن الطرق المعتمدة في حالة المعلومات التكميلية ETIC.
عمليًا، يجب على المقاولة:
- استرجاع مجمل الأعباء الموزعة التي كان يُفترض أن تولد أرباحًا مستقبلية
- تكوين مؤونات للأصول لمراعاة قيمة تفويتها المحتملة: أصول ثابتة مادية ومخزونات وديون حسب احتمال تحصيلها
- زيادة خصومها لمراعاة تعويضات الإعفاء المحتملة والمخاطر الضريبية التي قد تولدها التصفية
القيم التصفوية مقابل قيم الاستمرارية
يمكن أن يكون الفارق بين قيم الاستمرارية والقيم التصفوية كبيرًا. فأداة إنتاج عالية الأداء قد تكون لها قيمة استعمال مرتفعة في إطار استمرارية الاستغلال، لكن قيمة تفويتها في سوق المناسبات ستكون أقل بكثير. وبالمثل، يفقد الأصل التجاري الذي تقوم قيمته على الزبناء والمعرفة الفنية جوهر قيمته في حالة التصفية.
العلاقة بالقانون 73-17 المتعلق بصعوبات المقاولة
حدَّث القانون رقم 73-17 الذي ينسخ ويعوض الكتاب الخامس من مدونة التجارة الإطار القانوني المطبق على المقاولات التي تواجه صعوبات في المغرب. وهو ينظم ثلاثة أنواع من المساطر: الإنقاذ، والتسوية القضائية، والتصفية القضائية.
يمكن فتح مسطرة الإنقاذ بطلب من المقاولة التي ليست في حالة توقف عن الدفع، لكنها تواجه صعوبات لا تستطيع تجاوزها وقد تؤدي قريباً إلى هذا التوقف. ويجب إرفاق الطلب بمشروع مخطط الإنقاذ وفق المادتين 561 و562 من مدونة التجارة. وتهدف هذه المسطرة إلى تمكين مواصلة النشاط والحفاظ على الشغل وتصفية الخصوم.
الرابط بين استمرارية الاستغلال المحاسبية ومساطر معالجة الصعوبات مباشر: فالتقييم المحاسبي للاستمرارية هو غالبًا ما يحفز أو يرافق اللجوء إلى المساطر القضائية المنصوص عليها في القانون 73-17.
حالات عملية يُشكَّك فيها في الاستمرارية
مثال 1: شركة صناعية تراكم خسائر على مدار ثلاث سنوات مالية متتالية. أموالها الذاتية أصبحت أقل من ربع رأس المال الاجتماعي. يُفعِّل مراقب الحسابات مسطرة الإنذار. عندما تجعل الخسائر الوضعية الصافية أقل من ربع رأس المال، يجب على الشركاء البت في الحل المبكر وفق القواعد الخاصة بالشكل القانوني للشركة. وإذا استمر النشاط، يمكن التسوية بإعادة تكوين الأموال الذاتية أو بتخفيض رأس المال وفق الشروط والآجال القانونية.
نفصّل طريقة احتساب عتبة ربع رأس المال والمسطرة والآجال في مقالنا حول الأموال الذاتية التي تقل عن ربع رأس المال.
مثال 2: مقاولة تجارية تفقد عميلها الرئيسي الذي كان يمثل 60% من رقم معاملاتها. ورغم البحث عن أسواق جديدة، تبقى آفاق التعويض غير مؤكدة على المدى القريب. يُقدِّر مراقب الحسابات أثر فقدان العميل على استمرارية الاستغلال وعلى المعلومات الواردة في ETIC. وإذا وُصفت الشكوك بشكل ملائم وظل اعتماد الاستمرارية مبرراً، فقد يكون الرأي دون تحفظ مع فقرة ملاحظة مناسباً. ويتوقف إصدار تحفظ أو رأي سلبي على الظروف وانعكاسها في الحسابات.
مثال 3: مقاولة صغيرة ومتوسطة مغربية يطالها تصحيح ضريبي كبير يفوق مبلغه قدرتها على الأداء. إذا لم تكن المقاولة في حالة توقف عن الدفع واستوفت شروط المادة 561 من مدونة التجارة، أمكنها طلب فتح مسطرة الإنقاذ مع تقديم مشروع مخطط لتسوية الخصوم على الخصوص. وتقرر المحكمة فتح المسطرة.
اقرأ أيضًا
القواعد المحاسبية المعمول بها في المغرب
المصدر: تحليل صلاح الدين يتيم، خبير محاسب — Upsilon Consulting
الأسئلة الشائعة
ما هو مبدأ استمرارية الاستغلال في المغرب؟
مبدأ استمرارية الاستغلال يعني أن المقاولة يُفترض أنها ستواصل نشاطها في المستقبل المنظور، دون نية أو ضرورة لتصفيتها أو تقليصها بشكل كبير. هذا المبدأ، المحدد من طرف CGNC، يشرط طرق التقييم المحاسبي: تُقيَّم الأصول بتكلفتها التاريخية وليس بقيمة التصفية.
متى يُشكَّك في استمرارية الاستغلال؟
يُشكَّك في استمرارية الاستغلال عندما تُظهر المقاولة مؤشرات عجز: أموال ذاتية أقل من ربع رأس المال الاجتماعي، أو تراكم خسائر على عدة سنوات مالية، أو عدم القدرة على الوفاء بالديون عند حلول أجلها، أو فقدان عميل رئيسي أو تصحيح ضريبي يتجاوز القدرة على الأداء. ويجب على مراقب الحسابات الإشارة إلى هذه الوضعيات في تقريره.
ما هو دور مراقب الحسابات في مجال استمرارية الاستغلال؟
مراقب الحسابات ملزم بتقييم قدرة المقاولة على مواصلة نشاطها. وإذا حدد حالات عدم يقين جوهرية، فعليه إصدار ملاحظة أو تحفظ في تقريره. إذا لم يقم رئيس المقاولة تلقائياً بتصحيح الوقائع التي من شأنها المساس بالاستغلال، يُبلغه بها مراقب الحسابات، إن وجد، أو أي شريك وفق مسطرة الوقاية الداخلية المنصوص عليها في المادة 547 من مدونة التجارة.
ما هي الحلول المتاحة في المغرب في حالة صعوبة استمرارية الاستغلال؟
ينص القانون المغربي على عدة آليات لمواجهة صعوبات استمرارية الاستغلال. يمكن فتح مسطرة الإنقاذ بطلب من المقاولة التي ليست في حالة توقف عن الدفع، لكنها تواجه صعوبات لا تستطيع تجاوزها وقد تؤدي قريباً إلى هذا التوقف. ويجب إرفاق الطلب بمشروع مخطط الإنقاذ وفق المادتين 561 و562 من مدونة التجارة. وقبل ذلك، تشكل إعادة تكوين الأموال الذاتية عندما تصبح أقل من ربع رأس المال الاجتماعي، والبحث عن تمويلات جديدة أو إعادة الهيكلة التشغيلية تدابير تصحيحية يجب على المسيرين النظر فيها، خاصة في أعقاب تفعيل مسطرة الإنذار من طرف مراقب الحسابات.
